Διαφήμιση

ΕΝΟΤΗΤΕΣ

Σύνδεση Χρήστη



FreeCurrencyRates.com

Πρωτοσέλιδα

PDF Εκτύπωση E-mail
0402 - ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ , ΕΚΠΡΟΘΕΣΜΗ ΕΚΔΟΣΗ ΤΙΜΟΛΟΓΙΟΥ.
Τρίτη, 18 Μαϊου 2004 03:00

ΦΟΡΟΣ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ

 

ΣτΕ402/2004 B΄ Τμ.

Διατάξεις : άρθρα 21 ΠΔ 99/1977 (ΚΦΣ), 1-3 [παρ. 1] , 27 Ν 1642/1986, 7 Οδηγίας 79/1072/ΕΟΚ

ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ , ΕΚΠΡΟΘΕΣΜΗ ΕΚΔΟΣΗ ΤΙΜΟΛΟΓΙΟΥ. Επί παροχής υπηρεσιών, ο παράσχων τις υπηρεσίες οφείλει να εκδώσει τιμολόγιο, στο oποίο να περιλαμβάνεται ο ΦΠΑ, και να αποδώσει τον φόρο αυτόν. Η τυχόν εκπρόθεσμη έκδοση του τιμολογίου δεν απαλλάσσει τον παράσχοντα τις υπηρεσίες από τις κυρώσεις που προβλέπονται από τον ΚΦΣ για την εκπρόθεσμη έκδοση στοιχείων και από τη νομοθεσία για τον ΦΠΑ για την εκπρόθεσμη απόδοση του φόρου. Το γεγονός  όμως του εκπρόθεσμου δεν στερεί εκείνον προς τον οποίο παρασχέθηκαν οι υπηρεσίες από το δικαίωμα επιστροφής του φόρου, αν συντρέχουν οι νόμιμες προϋποθέσεις.

[...] 3. Επειδή με την αίτηση αυτή ζητείται, παραδεκτώς, η αναίρεση της αποφάσεως 2408/1997 του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, με την οποία απορρίφθηκε έφεση του αναιρεσείοντος Δημοσίου κατά της αποφάσεως 1142/1994 του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία αυτή απόφαση είχε ακυρωθεί κατ' αποδοχή προσφυγής της αναιρεσίβλητης εταιρίας η απόφαση .../1991 του Προϊσταμένου της 14ης  Διεύθυνσης (ΦΠΑ και Ειδικών Φορολογιών) του Υπουργείου Οικονομικών , με την οποία είχε απορριφθεί αίτημα της αναιρεσίβλητης να της επιστραφεί φόρος προστιθέμενης αξίας 17.624.640 δραχμών που κατέβαλε για υπηρεσίες που της παρασχέθηκαν στην Ελλάδα κατά το έτος 1998.

4. Επειδή το άρθρο 21 του Κώδικα Φορολογικών Στοιχείων [ΚΦΣ ΠΔ 99/1977 (ΦΕΚ Α΄ 34) ορίζει ότι : «1. Επί παροχής υπηρεσιών εν γένει (επισκευή, συντήρησης κλπ.) υπό επιτηδευματία: α) προς έτερον επιτηδευματίαν διά την άσκησιν του επαγγέλματος του, β) προς τα πρόσωπα των παρ. 3, 4, και 5 του άρθρου 1 του παρόντος Κώδικος διά την άσκησιν του επαγγέλματος των ή δια την εκτέλεσιν του σκοπού των εκδίδεται υπό του παρέχοντος την υπηρεσίαν θεωρημένον διπλότυπον τιμολόγιον παροχής υπηρεσιών .

2. Εις το τιμολόγιον αναγράφεται το ονοματεπώνυμων , το επάγγελμα και η διεύθυνσης του προς ον παρέχονται αι υπηρεσίαι, το είδος τούτων και το ποσόν της αμοιβής αριθμητικώς και ολογράφως ...»

Εξάλλου , κατά το άρθρο 1 του Ν 1642/1986 «για την εφαρμογή του φόρου προστιθέμενης αξίας και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ Α΄ 125), όπως ο νόμος αυτός ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, επιβάλλεται φόρος κύκλου εργασιών με την ονομασία «φόρος προστιθεμένης αξίας «σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου....», κατά το άρθρο 2 του αυτού νόμου» Αντικείμενο του φόρου είναι : α) Η παράδοση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών, εφόσον πραγματοποιούνται από επαχθή αιτία στην ελληνική επικράτεια από υποκείμενο στο φόρο που ενεργεί με αυτή την ιδιότητα, β) η εισαγωγή αγαθών στην ελληνική επικράτεια» κατά δε την παρ. 1 του άρθρου 3 του ίδιου νόμου «Στο φόρο υπόκειται κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο , ημεδαπό ή αλλοδαπό ή ένωση προσώπων, εφόσον ασκεί κατά τρόπο ανεξάρτητο οικονομική δραστηριότητα, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης , τον επιδιωκόμενο σκοπό ή το αποτέλεσμα της δραστηριότητας αυτής....». Ο ίδιος νόμος ορίζει στην παρ. 1 του άρθρου 27 ότι, με την επιφύλαξη των σχετικών  με την παραγραφή διατάξεων ο φόρος επιστρέφεται, εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις που ορίζονται στην παράγραφο αυτή, περαιτέρω δε στις παρ. 2, 3, και 5 του αυτού άρθρου ορίζονται τα εξής: «2. Επίσης , επιστρέφεται στον υποκείμενο στο φόρο, ο οποίος είναι εγκατεστημένος σε άλλη χώρα της Ευρωπαϊκής Κοινότητας , ο φόρος που επιβάρυνε τα κινητά αγαθά και τις υπηρεσίες χρησιμοποιήθηκαν: α) για φορολογητέες πράξεις, ο τόπος φορολογίας των οποίων βρίσκεται στο εξωτερικό και για τις οποίες θα είχε δικαίωμα έκπτωσης του φόρου, αν αυτές ενεργούνταν στο εσωτερικό της χώρας , β) ...3. Η επιστροφή του φόρου της προηγούμενης παραγράφου ενεργείται, εφόσον ο υποκείμενος στο φόρο δεν έχει στην Ελλάδα την έδρα της οικονομικής του δραστηριότητας ή τη μόνιμη εγκατάσταση από την οποία να ασκείται η δραστηριότητα αυτή ή ελλείψει αυτών, την κατοικία ή διαμονή του και δεν πραγματοποίησε στο εσωτερικό της χώρας, κατά τη διάρκεια της περιόδου που ορίζεται στην επόμενη παράγραφο, άλλες πράξεις εκτός από των περ. β΄ και γ΄ της προηγούμενης παραγράφου....5. Με αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών ρυθμίζεται κάθε λεπτομέρεια για την άσκηση του δικαιώματος επιστροφής του φόρου, που προβλέπουν οι διατάξεις του άρθρου αυτού». Κατ' επίκληση της τελευταίας αυτής διάταξης εκδόθηκε η Π. 4472/3230/1987 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών (ΦΕΚ Β΄ 430) η οποία κυρώθηκε με το άρθρο 11 παρ. 4 του Ν 1839/1989 (ΦΕΚ Α΄ 90/7.4.1989) και με την οποία ορίζεται ότι : «1. Επιστρέφεται στον υποκείμενο στο φόρο που είναι εγκατεστημένος σε άλλο κράτος-μέλος της Ευρωπαϊκής Οικονομικής Κοινότητας ο φόρος προστιθέμενης αξίας τον οποίο κατάβαλε στην Ελλάδα για κινητά ενσώματα αγαθά που αγόρασε ή για υπηρεσίες που του παρασχέθηκαν στη χώρα μας ή για εισαγωγές αγαθών που πραγματοποίησε σ' αυτή, εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις που ορίζουν οι διατάξεις των παρ. 2 και 3 του άρθρου 27 του Ν 1642/1986. 2. ... 3. ... 4. ... 5. Για την επιστροφή του φόρου ο ενδιαφερόμενος υποβάλλει αίτηση για την οποία χρησιμοποιείται ειδικό έντυπο... Το έντυπο της αίτησης συμπληρώνεται στην ελληνική γλώσσα με κεφαλαία γράμματα ή με γραφομηχανή και υποβάλλεται σε δύο (2) αντίτυπα, το αργότερο έξι (6) μήνες από τη λήξη του ημερολογιακού έτους κατά τη διάρκεια του οποίου έγινε απαιτητός ο φόρος του οποίου ζητείται η επιστροφή ....6. Για την παραλαβή των αιτήσεων , τον έλεγχο αυτών και των συνυποβαλλομένων δικαιολογητικών , καθώς και για την έκδοση των σχετικών αποφάσεων, αρμόδια είναι η Διεύθυνση Μελετών και Πόρων ΦΠΑ του Υπουργείου Οικονομικών. 7...8. Η αίτηση συνοδεύεται από τα ακόλουθα δικαιολογητικά  α) ..., β)  Τα πρωτότυπα των τιμολογίων ή άλλων στοιχείων που επέχουν θέση τιμολογίου ή των τελωνειακών παραστατικών, τα οποία αφορούν τις πράξεις για τις οποίες καταβλήθηκε ο προς επιστροφή φόρος. Τα τιμολόγια και τα λοιπά αποδεικτικά στοιχεία που επέχουν θέση τιμολογίου , πρέπει απαραίτητα να αναγράφουν: Αύξοντα αριθμό και ημερομηνία έκδοσης , τα ονοματεπώνυμα και τις διευθύνσεις των συμβαλλομένων, τον αριθμό του φορολογικού μητρώου του εκδότη, τη φορολογητέα πράξη και την αξία αυτής, το συντελεστή και το ποσό του φόρου προστιθέμενης αξίας...». Τέλος , στο άρθρο 7 της   Οδηγίας 79/1072 /ΕΟΚ (όγδοης Οδηγίας του Συμβουλίου), ορίζεται ότι:»... Η αίτηση πρέπει να υποβληθεί στην αρμόδια υπηρεσία... το αργότερο εντός των έξι μηνών που έπονται της λήξεως του ημερολογιακού έτους κατά τη διάρκεια του οποίου ο φόρος κατέστη απαιτητός».

5. Επειδή , στην προκειμένη περίπτωση, όπως προκύπτει από την προσβαλλόμενη απόφαση, το Διοικητικό Εφετείο δέχθηκε τα εξής: «Η εφεσίβλητη αλλοδαπή εταιρία που εδρεύει στην Αγγλία κατέβαλε κατά την επιλογή διαχειριστική περίοδο 1.1.-31.12.1998 στην εταιρία «Δ.Ε.Χ. (ΕΛΛΑΣ) ΑΕ» το συνολικό ποσό των 110.160.247 δραχμών για τις υπηρεσίες που της πρόσφερε η τελευταία αυτή εταιρία κατά την ίδια διαχειριστική περίοδο στην Ελλάδα. Επί του ποσού αυτού δεν υπολογίσθηκε και δεν καταβλήθηκε φόρος προστιθέμενης αξίας γιατί οι συμβαλλόμενες εταιρίες θεώρησαν ότι τούτο απαλλάσσεται του εν λόγω φόρου. Από τον προσωρινό όμως έλεγχο που έγινε βάσει των διατάξεων του άρθρου 40 του Ν 1642/1986 το έτος 1990 στην παραπάνω ελληνική εταιρία κρίθηκε ότι οι ως είρηται αμοιβές αυτής υπόκεινται σε ΦΠΑ. Βάσει της κρίσεως αυτής του φορολογικού ελέγχου εκδόθηκε από την ελληνική εταιρία το .../31.12.1990 τιμολόγιο με το οποίο υπολογίσθηκε  ο επί των προαναφερομένων αμοιβών αυτής αναλογών φόρος προστιθέμενης αξίας, ο οποίος ανέρχεται σε δραχμές 17.625.640 (110.160.247 Χ 18%). Ο φόρος αυτός αποδόθηκε από την εφεσίβλητη αλλοδαπή εταιρία στη νόμω υπόχρεο απόδοσης αυτού στο Ελληνικό Δημόσιο ελληνική εταιρία από την οποία και καταβλήθηκε στη ΔΟΥ ΦΑΕ Πειραιώς . Στη συνέχεια η εφεσίβλητη εταιρία την οποία τελικά επιβάρυνε ο πιο πάνω φόρος υπέβαλε αίτηση με την οποία ζήτησε να της επιστραφεί ο φόρος αυτός σύμφωνα με τις διατάξεις της Π. 4472/3230/1987 απόφασης του Υπουργού Οικονομικών (παροχή υπηρεσιών στην Ελλάδα σε εταιρία εγκατεστημένη σε άλλο κράτος - μέλος της Ευρωπαϊκής Κοινότητας). Η αίτηση αυτή της εφεσίβλητης εταιρίας απορρίφθηκε με την ..../1991 απόφαση του Προϊσταμένου της 14ης Διεύθυνσης (ΦΠΑ και Ειδικών Φορολογιών) του Υπουργείου Οικονομικών για το λόγο ότι το προαναφερόμενο τιμολόγιο δεν αποτελεί νόμιμο αποδεικτικό στοιχείο για την επιστροφή του φόρου , αφού το τιμολόγιο αυτό δεν εκδόθηκε μέσα στη διαχειριστική περίοδο κατά την οποία έγινε απαιτητός ο φόρος , με αποτέλεσμα τούτο να μη μπορεί να χαρακτηρισθεί ως τιμολόγιο, αλλά ως απλό χρεωστικό έγγραφο. Εξάλλου , με την έκθεση του άρθρου 82 του ΚΦΔ η Φορολογική Αρχή προέβαλε πρωτοδίκως ότι η περί επιστροφής αίτηση υποβλήθηκε μετά την πάροδο έξι μηνών από τη λήξη του οικονομικού έτους 1988 κατά το οποίο έγινε απαιτητός ο φόρος του οποίου ζητήθηκε η επιστροφή , ενώ κατά την οικεία διάταξη της παρ. 5 της προαναφερόμενης υπουργικής απόφασης η αίτηση επιστροφής του φόρου πρέπει να υποβάλλεται εντός έξι μηνών από τη λήξη του ημερολογιακού έτους κατά τη διάρκεια του οποίου έγινε απαιτητός ο φόρος. Με την πρωτόδικη απόφαση ακυρώθηκε η κατά τα παραπάνω απόφαση του Προϊσταμένου της 14ης Διεύθυνσης του Υπουργείου Οικονομικών και αναπέμφθηκε η υπόθεση στην ίδια Διεύθυνση για να ερευνηθεί αν συντρέχουν και οι λοιπές προϋποθέσεις του νόμου για την επιστροφή του φόρου. Το Διοικητικό Εφετείο απέρριψε, όπως ήδη αναφέρθηκε, την αίτηση του Δημοσίου και επικύρωσε την πρωτόδικη απόφαση, με τις εξής σκέψεις: «Αναφορικά με την εγκυρότητα του εκδοθέντος ..../1990 τιμολογίου πρέπει να ληφθεί υπόψη α) ότι οι διατάξεις του άρθρου 21 του Κώδικα Φορολογικών Στοιχείων δεν θέτουν χρονικό περιορισμό για την έκδοση των τιμολογίων παροχής υπηρεσιών, αφού η παρ. 6 του άρθρου , με την οποία γίνεται παραπαμπή για ανάλογη εφαρμογή σε διατάξεις του άρθρου 20 του ίδιου Κώδικα , δεν παραπέμπει στην παρ. 4 αυτού με την οποία πράγματι τίθεται ο περιορισμός της έκδοσης του τιμολογίου πώλησης μέσα στη διαχεριστική περίοδο του πωλητή, β) ότι ούτε οι εξουσιοδοτικές διατάξεις του άρθρου 27 του Ν 1642/1986 ούτε οι προπαρατεθείσες διατάξεις της Π 4472/3230/1987 υπουργικής απόφασης προβλέπουν ειδικώς για τα τιμολόγια που υποβάλλονται με τις αιτήσεις επιστροφής , γι' αυτό και οι διατάξεις του άρθρου 23 (παρ. 3) και 25 (παρ. 1) του Ν 1642/1986, κατά τις οποίες το δικαίωμα έκπτωσης γεννάται κατά το χρόνο που ο φόρος καθίσταται απαιτητός και ασκείται εφόσον ο υποκείμενος σε φόρο κατέχει τιμολόγιο δεν  μπορούν να τύχουν ανάλογης εφαρμογής στην περίπτωση αιτήματος επιστροφής του φόρου και επομένως δεν μπορούν να στηρίζουν της άποψη της Φορολογικής Αρχής ότι τα τιμολόγια παροχής υπηρεσιών που συνοδεύουν την περί επιστροφής αίτηση πρέπει να έχουν εκδοθεί μέσα στη διαχειριστική περίοδο κατά την οποία παρασχέθηκαν οι υπηρεσίες . Με βάση αυτά και ενόψει του ότι το κρίσιμο ..../1990 τιμολόγιο παροχής υπηρεσιών έχει το περιεχόμενο που διαγράφεται από την όγδοη παρ. της Π. 4472/32390/1987 απόφασης του Υπουργού Οικονομικών, τούτο αποτελεί νόμιμο δικαιολογητικό στοιχείο για την επιστροφή του προαναφερόμενου φόρου».

6. Επειδή , κατά την έννοια των διατάξεων που αναφέρονται ανωτέρω, επί παροχής υπηρεσιών, ο παράσχων τις υπηρεσίες οφείλει να εκδώσει τιμολόγιο, στο οποίο να περιλαμβάνεται ο φόρος προστιθέμενης αξίας, καθώς και να αποδώσει τον φόρο αυτόν. Η τυχόν εκπρόθεσμη έκδοση του τιμολογίου δεν απαλλάσσει τον παράσχοντα τις υπηρεσίες από τις κυρώσεις που προβλέπονται από τον ΚΦΣ για την  εκπρόθεσμη έκδοση στοιχείων και από τη νομοθεσία περί του ΦΠΑ για την εκπρόθεσμη απόδοση του φόρου. Το γεγονός, όμως , του εκπρόθεσμου δεν στερεί εκείνον προς τον οποίον παρασχέθηκαν οι υπηρεσίες από το δικαίωμα επιστροφής του φόρου κατά το άρθρο 27 του Ν 1642/19886 και της ανωτέρω υπουργικής αποφάσεως, αν συντρέχουν οι προϋποθέσεις εφαρμογής τους. Εφόσον , συνεπώς , εν προκειμένω, το Διοικητικό Εφετείο δέχθηκε ότι το υποβληθέν τιμολόγιο είχε το περιεχόμενο που διαγράφεται από την παρ. 8 της ανωτέρω υπουργικής αποφάσεως, νομίμως δέχθηκε , αν και με άλλη αιτιολογία , ότι τούτο αποτελεί νόμιμο δικαιολογητικό στοιχείο για την επιστροφή του φόρου και ο λόγος αναιρέσεως , με τον οποίο προβάλλεται ότι λόγω της εκπρόθεσμης έκδοσής του το εν λόγω τιμολόγιο δεν αποτελούσε νόμιμο δικαιολογητικό στοιχείο για την επιστροφή , πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος.

7. Επειδή, περαιτέρω, με τη διάταξη του άρθρου 7 της όγδοης Οδηγίας , που παρατίθεται ανωτέρω, ορίζεται ότι η αίτηση για την επιστροφή πρέπει να υποβάλλεται μέσα σε έξι μήνες από τη λήξη του ημερολογιακού έτους  κατά τη διάρκεια του οποίου ο φόρος κατέστη απαιτητός. Όμοια ρύθμιση περιλαμβάνεται και στην παρ. 5 της ανωτέρω υπουργικής αποφάσεως, η οποία, όπως ήδη αναφέρθηκε, κυρώθηκε με το Ν 1839/1989. Το προβλεπόμενο από τις διατάξεις αυτές εξάμηνο έπρεπε να υπολογισθεί από τη λήξη του έτους κατά τη διάρκεια του οποίου εκδόθηκε το τιμολόγιο που περιέλαβε τον φόρο προστιθέμενης αξίας, γιατί από τότε αρχίζει το δικαίωμα επιστροφής. Ο λόγος, συνεπώς αναιρέσεως με τον οποίο προβάλλεται το αντίθετο και ειδικότερα ότι το ανωτέρω εξάμηνο έπρεπε να υπολογισθεί από τη λήξη του έτους κατά τη διάρκεια του οποίου είχε εκδοθεί το αρχικό τιμολόγιο (που δεν περιελάμβανε ΦΠΑ), πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος.[...]

(Απορρίπτει την αίτηση για αναίρεση της απόφασης 2408/1997 ΔΕφΑθ.)